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项目会计 谈营改增对建筑企业的影响及对策

为了进一步健全我国税制,促进经济结构调整,财政部和国家税务总局于 2011年11月16日出台了“关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知”(财税[2011]110 号),决定先在试点地区开展交通运输业、部分现代服务业营业税改征增值税的试点,随后逐步推广至全国和其他行业。

这次税制改革拟将建筑业营业税改征增值税,税率为11%,此项改革对建筑业的发展影响深远,总体是有利的,但由于受市场不规范因素的影响,操作不好,可能会加大企业税负,成为阻碍企业持续稳定发展的绊脚石。建筑业如何应对营业税改征增值税的改革,是当前建筑企业迫切需要研究和解决的问题。下面就结合建筑企业实际,就营业税改征增值税对建筑企业的影响,以及建筑企业如何应对这一挑战做些探讨。

一、建筑业的纳税现状

在我国现行税制中,建筑业缴纳的营业税以工程价款的结算收入额为计税依据,实行比例税率,税款随营业收入额的实现而实现,计算简便,便于征管。此外,建筑 业的工程价款结算制度与方法经过几十年的运行,有预算、决算、审核环节,监督制约机制相对完善,其结算的收入对于计征营业税来说是比较可靠的。

二、营业税改增值税对建筑企业的积极影响

(一)减少重复交税。从理论上分析,“营改增”能在一定程度上减少建筑成本。建筑安装企业耗用的建筑材料及其他物资约占建筑工程成本的65% 左右,它们属于增值税征税范围,在流转环节已经按流转额缴纳了增值税。但按现行税法规定,建筑业属于营业税范畴,施工企业不是增值税纳税义务人,购进建筑 材料及其他物资所负担的进项税额是不能抵扣的;在计算营业税时,外购的建筑材料和其他物资的价款(含增值税)作为营业税的计税依据,要缴纳营业税,从而造成了严重的重复征税问题,加重了建筑领域的税收负担。而增值税只对货物或劳务销售额中增值额部份征税,有效排除了重复征税因素,从而降低了基本建筑成本。

(二)促进技术创新。“营改增”有利于施工企业扩大经营规模,促进技术进步。如果建筑业改征增值税,那么施工企业购买的机械设备、生产用具等固定资产产生 的增值税进项税额可以抵扣,这无疑为建筑行业更新设备、扩大运营规模提供了有利条件,促使企业提高机械设备水平,推动施工技术进步,增加企业竞争实力。另外,转让无形资产的行为也将纳入增值税的范畴,这也必将促进施工企业技术创新,加大研发费用的投入。

(三)加速优胜劣汰。当前建筑领域立法滞后、监管乏力,市场上充斥着挂靠经营行为,恶性竞争屡禁不止,低价中标已是行业潜规则,建筑企业的利润无法保证, 创新动力不足,整个建筑行业的持续健康发展无从谈起。营业税改增值税,税制的一致性、完整性得到保障,同时税收环环相扣,对产业间、产业内的分工与合作产生较大的促进作用,有助于提高集约化、专业化水平。另一方面,在公平的税制、税率条件下,企业间的竞争将更趋激烈,激烈竞争的结果,必然是管理规范、创新能力强的企业存活,那些资质不具备、核算不健全、管理能力低下的企业,必将面临被市场淘汰的命运。

三、建筑业营业税改征增值税存在的问题

施工企业建筑材料来源方式较多,进项税额抵扣难度大。由于建筑工程承包方式和承包范围的不同,有的工程项目材料、设备全部由施工企业自行采购,能取得的进 项税额发票多些;而有的工程项目,主要材料或大宗材料由甲方(建设单位)采购,调拨给施工企业使用,施工企业仅仅采购一些辅助材料或零星材料,这样施工企 业可取得的进项税额就少,实际税负明显偏高。全国人大代表、中建五局董事长鲁贵卿在接受《第一财经日报》采访时就表示,对建筑业“营改增”实施前的测试结 果显示,建筑业推行“营改增”后税负不减反增,与国家既定的税改目标形成错位,给处于微利状态的建筑企业带来负面影响。据媒体报道,中国建设会计学会会长秦玉文在一次内部座谈会上也指出,按照“营改增”方案的有关规定,他们进行了理论和实际两种测算,结果反差较大。综合分析,“营改增”使建筑施工企业的税负增加原因在于,理论测算中,假设向建筑施工企业提供产品与服务的全社会各行业均实行了增值税,且建筑施工企业无一遗漏均能取得进项税发票,但这在现实情况中并不满足。秦玉文称,如果建筑产品的计价和结算方式不能改变,低价中标的现状不能扭转,建筑施工企业的11%增值税就根本不可能全部转移给下游企业和 最终消费者。具体分析如下:

(一)建筑劳务费增加税负。建筑工程人工费占工程总造价的20~30% ,而劳务用工主要来源于建筑劳务企业及零散的农民工。建筑劳务企业作为建筑业的一部分,为施工企业提供专业的建筑劳务,取得劳务收入按11%计征增值税销项税,却没有进项税额可抵扣,与原3% 营业税相比,增加了8%的税负。劳务企业作为微利企业,承受不了这么重的税负,势必走向破产,或将税负转嫁到施工企业;农民工提供劳务产生的人工费,没有增值税发票,无可抵扣的 进项税额,势必加大建筑施工企业人工费的税负。

(二)动产租赁业增加建筑业税负。新的税改方案中,动产租赁业增值税率为17% ,与建筑业密不可分的机械设备、设施料租赁均属于动产租赁业范畴,税制改革对租赁业的生存和发展是一种挑战。租赁业现有资产没有增值税进项税,而租赁收入 产生的销项税,因没有可抵扣税款,将背负17% 的高额增值税税负。目前租赁业利润率普遍低于增值税率(17% ),租赁企业显然无利可图,必然放弃增值税一般纳税人资格,转为小规模纳税人或个体户,只缴纳3% 的增值税。一旦租赁业转为小规模纳税人,施工企业可抵扣的进项税额将大为减少,从而加大施工企业实际纳税额,增加建筑业税负。

(三)发票的收集和认证工作难度大。建筑企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大,建筑产品具有综合性、固定性、多样性及大型性等诸多显著特点,企业在经营管理过程中普遍存在着跨地区经营,总分包经营、物资供应和设备租赁集中管理,以及单个工程项目跨期经营等建筑企业特有的生产经营形式。材料采购的地域也相应分散,材料管理部门多而杂,每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票,且材料发票的数量巨大,发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按现行制度规定,进项税额要在180天内认证完毕,其工作难度非常大。

四、建筑业营业税改增值税,企业和政府的应对措施

(一)合理确定建筑业增值税税率和纳税时间。建议将建筑业增值税税率调减至6%~8% ,真正达到结构性减税的目的,促使建筑业持续健康发展。由于建筑行业的特殊性以及建筑市场的不规范性,建筑业营业税改征增值税后,建筑材料、建筑劳务、工程分包等方面可能存在一些增值税专用发票无法取得,以及地材、商砼进项税率太低等现实问题,会导致建筑行业进项税额总体偏小,增值税实际税率会高于现行营业税税率3% ,使竞争激烈的建筑行业税负更重,利润空间更小,难以实现结构性减税的预期目标,也将影响到行业的整体发展。另外建筑施工企业按照《建造合同》确认收入, 确认收入金额与甲方验工计价以及实际支付工程款有差异,加之工程竣工结算普遍滞后、质保金回收时间较长且具不确定性, 为避免纳税人垫资缴税, 建议以收到业主支付工程款日为增值税开票和纳税义务发生日。

(二)推行综合税改方案。政府有关部门要积极配合税制改革,出台配套政策,确保改革顺利实施。目前,工程量清单计价规则是按照固定税率计税,列入工程造价,由于施工地点、工程项目不同,各工程实际税负也不同。营业税改增值税后,将影响到工程量清单计价规则,工程税金如何取费,应有合理标准,政府有关主管部门应研究并出台配套政策。另外,地方政府应规范地材市场和劳务市场,配合税制改革顺利进行。一是成立一般纳税人企业,统一管理砂、石、砖、灰的采供,为施工企业采购地材时,能取得增值税发票提供保障;二是针对专业劳务企业,出台相应增值税配套政策,明确劳务企业纳税范围、计税依据、税率等内容,促使劳务企业建立规范的管理机制,引导进城务工的农民通过合法渠道参与城市建设,保障农民工合法权益,合理减轻施工企业税负。

三)建筑企业做好税改的准备工作。建筑施工企业要充分认识税制改革对生产经营产生的影响,做好前期准备工作,使新的税制改革在企业软着陆。首先,税制改革对联营项目冲击很大。目前,在施工企业内部,联营项目普遍存在,联营合作方大部分不具备法人资格,且没有健全的会计核算体系,工程成本核算形同虚设,采购的材料、分包工程、租赁的机械设备和设施料基本没有正式的税务发票,也没有索取发票的意识。在营业税下,以工程总造价为计税依据计征营业税,不存在税款抵扣问题,营业税也与成本费用关系不大。但在增值税下,应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额,销项税额是不含税工程造价乘以增值税率计算,进项税额是材料采购、设备租赁、工程分包等环节取得的增值税专用发票上注明的增值税额,进项税额产生于成本费用支出环节,增值税与工程造价、成本费用密不可 分。如果联营合作项目在采购、租赁、分包等环节不能取得足够的增值税专用发票,那么增值税进项税额就很小,可抵扣的税款较少,缴纳的税款较多,工程实际税 负有可能达到6~11%,超过总包方的管理费率,甚至超过项目的利润率,总包方和联营合作方都将无利可取,涉税风险会威胁到联营合作项目模式的生存和发展。在新税制下,施工企业 应及时转变经营方式,不断扩大自营比例,逐步减少联营合作项目,为迎接建筑业开征增值税打好基础。其次,税制改革对施工企业自营项目影响也大。增值税是对货物或劳务销售额中没有征过税的那部份增值额征税,也就是按销项税额与进项税额的差额进行纳税。施工企业开征增值税后,企业要时刻关注进项税额,合理控制 增值税实际税负。关注进项税额,就要事先加强对经营、生产、材料、财务等管理人员相关增值税法规常识培训,明白一般纳税人和小规模纳税人的区别,搞清只有一般纳税人才可以提供增值税专用发票。在生产经营过程中,选择专业分包商、供应商、租赁商、劳务商时,事先要考虑对方是一般纳税人还是小规模纳税人,结算 票据是增值税专用发票还是普通发票,税率各是多少,能否抵扣,再分析谁的报价合理,有利于节约成本、降低税负,把纳税筹划渗透到生产经营的各个环节,达到合理控税,降本增效的目的。对建设单位指定分包、甲供材料也要加强管理,充分考虑增值税进行税额的抵扣问题,规范结算行为,避免税负转嫁给施工企业。对施工机械、设备、设施料,因购入时可取得增值税专用发票,进项税额可抵扣,因此,企业要分析对比自购与租赁的成本、税负,权衡利弊,选择机械设备、设施料的 取得途径。建立专用设备进项税额备抵制度。 建筑施工企业特别是大型建筑施工企业,为推动技术进步,改进施工方案,购置、建造大量的专用设备,设备占企业资产总额的比率较大,摊销时间又较长,建议在 税改过渡期间,针对建筑施工企业的专用设备,计算设立相关进项税额的备抵金,减轻企业的税收负担。

综上所述,建筑业营业税改征增值税后,在短期内将对建筑企业产生一定的影响,而长期影响还较难预测。营业税改征增值税是一项十分复杂的系统工程, 涉及到国家、地方政府和企业三方共同利益, 同时对与建筑业紧密相关的产业, 如交通运输、 工程专用设备及零部件制造、 设备租赁、 砂石料供货商和工程劳务提供方也要同步进行营业税改征增值税的改革,这样才能保证政策实施。

对建筑企业而言, 这项改革由于涉及到企业方方面面的工作, 需要企业领导、 相关人员超前规划,全盘考虑,把握机遇,应对挑战,使营业税改征增值税在建筑企业内顺利平稳过渡,推动企业健持续发展。

参考文献:

﹝1﹞林娜.2012.营业税改增值税影响及需要注意的问题.国际商务财会,3。                   

﹝2﹞邢丽.2012.营业税改增值税难点透视.中国报道。

﹝3﹞财政部国家税务总局营业税改征增值税试点方案.([2011]110号)。

﹝4﹞汪士和.营业税改增值税,建筑业发展遇到了新考验[J].中国建筑业,2012(9)。

(本文转载自甘肃建投网,七建集团项目会计:王仿儒  责任编辑:杨沛)


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